Premières applications judiciaires de l'article 344, § 1er, C.I.R. : questions choisies

Abstract

La loi-programme du 29 mars 2012 a modifié l’article 344, § 1er, C.I.R. après que la Cour de cassation, dans un arrêt du 4 novembre 2005, l’ait rendu inefficace en le vidant quasiment de sa substance. En tant que restriction au principe du libre choix de la voie la moins imposée, consacré à plusieurs reprises par la Cour de cassation, il est nécessaire de délimiter les contours de cette mesure générale anti-abus en matière d’impôts sur les revenus. Ainsi, nous retracerons un bref historique de la question de l’inopposabilité au fisc des actes juridiques du contribuable en droit belge afin de situer la nouvelle version de l’article 344, § 1er, C.I.R. par rapport aux célèbres arrêts Brepols et Au Vieux Saint-Martin de la Cour de cassation et par contraste avec la version de 1993 de l’article 344, § 1er, C.I.R. telle qu’interprétée strictement par la Cour de cassation dans l’arrêt précité. Ensuite, l’étude présentera théoriquement la nouvelle mouture de l’article 344, § 1er, C.I.R. et de chacune de ses composantes : la définition de l’abus et ses deux variantes, ses éléments constitutifs, la contre-preuve du contribuable et le redressement l’abus fiscal. La troisième partie du travail portera sur quatre problématiques choisies apparues devant les cours et tribunaux, que nous confronterons à l’arrêt de la Cour constitutionnelle du 30 octobre 2013, seule interprétation d’autorité en la matière, et, le cas échéant, à la doctrine et aux principes généraux de droit fiscal. Les critères de sélection de ces problématiques sont de deux ordres. Tantôt d’ordre quantitatif, en raison de leur caractère récurrent dans le cadre du contentieux judiciaire et, parfois, de la difficulté qu’ont les juges à l’appréhender, tantôt d’ordre qualitatif, en ce sens que nous estimons que la réponse qui leur est donnée détermine l’interprétation et l’application de la disposition anti-abus à l’avenir. A l’issue de cette étude, illustrée tant par des cas pratiques issus de la jurisprudence que par les controverses doctrinales, nous constaterons que la Belgique est à la croisée des chemins et que deux tendances se font face en matière de lutte contre l’évasion fiscale : efficacité maximale qui ouvre la porte vers un certain arbitraire versus principe de légalité trop strict qui aboutit à une inefficacité de la mesure. Entre ceux deux tendances, nous formulerons certaines propositions afin d’éviter les mêmes écueils que ceux rencontrés par la première mesure anti-abus.